BOSS : Le guide complet du régime social des indemnités de rupture

Le nouveau régime social des indemnités de rupture conventionnelle et des indemnités de mise à la retraite d’office par l’employeur créé par l’article 4 de la loi n° 2023-270 du 14 avril 2023 de financement rectificative de la sécurité sociale pour 2023 est applicable aux indemnités versées au titre d’une rupture du contrat de travail dont le terme est postérieur au 31 août 2023.

Chapitre 1 - Principes d’assujettissement des indemnités de rupture

La rupture du contrat de travail ou du mandat social correspond à des situations très diverses :

Le contrat à durée indéterminée peut ainsi être rompu unilatéralement par l'une des parties ;

Le contrat de travail, comme tout contrat de droit civil, peut également faire l'objet d'une rupture négociée entre les parties ;

Le salarié peut démissionner, partir à la retraite ou, en cas de manquement de l'employeur à ses obligations, prendre acte de la rupture de son contrat ou en demander la résiliation judiciaire ;

L’employeur peut prononcer le licenciement ou une mise à la retraite ;

Le contrat peut aussi faire l’objet d’une rupture conventionnelle, individuelle ou collective, ou encore être rompu par force majeure.

Selon la nature du contrat, et selon le mode de rupture, des indemnités spécifiquement liées à cette rupture peuvent ou doivent être versées au salarié, soit sous forme d’un élément de rémunération attaché à cet événement, soit pour réparer le préjudice découlant pour le salarié de la rupture du contrat.

Section 1 - Principes généraux d’assujettissement

Le traitement fiscal et social des indemnités de rupture diffère selon que :

l’indemnité relève de la réparation d’un préjudice qui n’a pas, pour la part de son montant correspondant à cet objet, vocation à faire l’objet de prélèvement ;

l'indemnité constitue des revenus attachés à l’activité qui doivent faire l’objet de prélèvements comme les autres éléments de rémunération.

Les indemnités de rupture sont exonérées d’impôt, en application de l’article 80 duodecies du code général des impôts. Cette exonération peut être limitée à des plafonds définis en fonction des types de rupture.

II. Au regard des cotisations de sécurité sociale

Le principe général posé par l’article L.242-1 CSS est que les indemnités versées lors de la rupture du contrat de travail ou du mandat social sont exclues de l’assiette des cotisations de sécurité sociale pour leur fraction exonérée fiscalement en application de l’article 80 duodecies du code général des impôts dans la limite de deux fois la valeur du plafond annuel de la sécurité sociale (PASS) y compris les indemnités de rupture conventionnelle individuelle lorsqu’elles sont imposables, dans la limite des montants prévus aux a) et b) du 6° de l’article 80 duodecies du code général des impôts. Cette règle est appréciée quels que soient les montants prévus par la convention collective de branche, l’accord professionnel ou interprofessionnel ou à défaut par la loi si ce dernier est plus élevé.

Lorsque le plafond d'exonération sociale est dépassé (limite d'exonération fiscale ou dans la limite de 2 PASS), la fraction excédentaire des indemnités de rupture versées est intégrée dans l'assiette des cotisations et contributions de sécurité sociale dans les conditions de droit commun.

article 80 duodecies du CGI auquel renvoie l’article L.242-1 CSS

A. Exonération des cotisations sociales dans la limite de plafonds

Est exclue de l'assiette des cotisations de sécurité sociale, dans la limite d'un montant fixé à 2 fois la valeur du plafond annuel de la sécurité sociale (PASS):

la part des indemnités versées à l'occasion de la rupture du contrat de travail (ou de la cessation forcée des fonctions de mandataire social) qui n'est pas imposable en application de l'article 80 duodecies du code général des impôts,

concernant les agents et les salariés en droit de bénéficier d’une pension de retraite d’un régime légalement obligatoire, y compris lorsqu’elles sont soumises à l’impôt sur le revenu, la fraction des indemnités de rupture conventionnelle individuelle qui n’excède pas l’un des montants prévus aux a) et b) du 6° de l’article 80 duodecies du code général des impôts.

Lorsque le plafond d’exonération sociale est dépassé (limite d'exonération fiscale ou limite de 2 PASS), la fraction excédentaire des indemnités de rupture versées est intégrée dans l’assiette des cotisations de sécurité sociale dans les conditions de droit commun.

B. Assujettissement dès le 1er euro des indemnités excédant certains seuils

Les indemnités liées à la rupture du contrat de travail supérieures à 10 fois la valeur du plafond annuel de la sécurité sociale (PASS) et les indemnités versées à l’occasion de la cessation forcée des fonctions des mandataires sociaux, dirigeants et personnes visées à l’article 80 ter du CGI, d’un montant supérieur à 5 fois le PASS, sont intégralement soumises à cotisations de sécurité sociale.

En cas de cumul d’un contrat de travail et d’un mandat social auprès d’un même employeur, il est fait masse des indemnités versées au titre des deux contrats. Lorsque ce montant est supérieur à 5 fois le PASS, la somme des indemnités est intégralement soumise à cotisations de sécurité sociale.

Indépendamment de leur assujettissement à l’impôt sur le revenu, les indemnités versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail ne sont pas assujetties à la CSG ni à la CRDS dans une limite correspondant au plus faible des deux montants suivants :

le montant prévu par la convention collective de branche, l’accord professionnel ou interprofessionnel ou à défaut par la loi si ce dernier est plus élevé, ou, en l'absence de montant légal ou conventionnel pour le motif de rupture concernée, le montant correspondant à l'indemnité légale ou conventionnelle applicable à ce licenciement ;

le montant exclu de l'assiette des cotisations sociales prévu à l'article L.242-1 dans la limite de 2 PASS.

Par ailleurs, les indemnités allouées lors la rupture du contrat de travail ne bénéficient pas de l’abattement forfaitaire pour frais professionnels applicable à l’assiette de la CSG et de la CRDS.

article L.136-1-1 III 5° du code de la sécurité sociale

Les revenus d’activité sont soumis au forfait social lorsqu'ils sont exclus de l’assiette des cotisations de sécurité sociale et soumis à CSG.

Les sommes soumises à forfait social correspondent à la fraction de l'indemnité de rupture assujettie à CSG mais exclue de l'assiette des cotisations de sécurité sociale lorsque ces montants ne sont pas identiques.

Des exceptions légales à ce principe d’assujettissement concernent les indemnités de rupture ; certaines indemnités ne seront donc pas soumises au forfait social bien que remplissant les deux conditions d’assujettissement rappelées ci-dessus.

Ces exceptions sont détaillées dans les chapitres du présent titre.

article L.137-15 du code de la sécurité sociale

Pour les indemnités de rupture faisant l’objet d’une exonération fiscale dans des limites déterminées par la loi, il convient d’identifier d’abord la fraction non-imposable pour déterminer l’assiette de cotisations de sécurité sociale :

Fraction de l'indemnité jusqu’à deux PASS

Fraction de l'indemnité supérieure à 2 PASS

Exonération dans la limite de la fraction non-imposable et assujettissement au-delà

Assujettissement de la fraction supérieure à 2 PASS

Pour les indemnités de rupture faisant l’objet d’une exonération fiscale totale, les cotisations de sécurité sociale sont exonérées dans la limité de 2 PASS :

Fraction de l'indemnité jusqu’à 2 PASS

Fraction de l'indemnité exonérée de CSG/CRDS et de cotisations de sécurité sociale

Fraction d’indemnité assujettie à CSG/CRDS mais exclue de l'assiette des cotisations de sécurité sociale

Fraction de l'indemnité assujettie (au-delà de 2 PASS)

Les indemnités de rupture dues en cas de plan de sauvegarde pour l’emploi, de congé de mobilité, de rupture conventionnelle individuelle, de rupture conventionnelle collective, de rupture conventionnelle dans la fonction publique et de mise à la retraite d’office par l’employeur ne sont pas assujetties au forfait social.

Section 2 - Règles de détermination de la rémunération annuelle brute à prendre en compte

L’assujettissement fiscal et social s’apprécie en fonction de la rémunération annuelle brute de l'année civile précédente.

La rémunération annuelle brute perçue par le salarié au cours de l’année civile précédant la rupture du contrat de travail correspond à la rémunération annuelle avant déduction de la part salariale des cotisations sociales et de la part déductible de la CSG ; cette rémunération intègre les revenus exclus de l’assiette des cotisations mais soumis à l’impôt sur le revenu, tels que les primes d’intéressement non affectées à un plan d’épargne entreprise (PEE).

BOFIP - BOI-RSA-CHAMP-20-40-10-30-20180625

En cas d’absence de rémunération au cours de l’année précédant la rupture, il n’y a pas lieu de reconstituer la rémunération servant de référence pour l'appréciation des limites d'exonération.

Dans ce cas, l’employeur détermine la limite d'exonération en fonction des deux autres limites restantes mentionnées au II du A de la présente section (à savoir en fonction du montant prévu par la convention collective de branche, l'accord professionnel ou interprofessionnel ou la loi, ou selon la moitié du montant total des indemnités perçues dans la limite de 6 PASS).

III. Cas d’application de la déduction forfaitaire spécifique

La déduction forfaitaire spécifique n’est pas prise en compte pour les salariés qui en bénéficient. La rémunération annuelle brute à prendre en compte est donc constituée de la base fiscale brute avant l’application de cette déduction.

IV. Cas de versement d’allocations complémentaires de prévoyance

Le statut fiscal des allocations complémentaires de prévoyance dépend du caractère obligatoire ou facultatif du régime. Les allocations perçues dans le cadre d’un régime de prévoyance complémentaire obligatoire auquel l’employeur a adhéré en prévoyant l’affiliation obligatoire de tous ses salariés appartenant à la même catégorie sont passibles de l’impôt sur le revenu.

Cette règle est applicable que les indemnités soient versées directement par l’employeur ou qu’elles soient servies pour le compte de celui-ci par un organisme de retraite ou d’assurance.

Les indemnités complémentaires de prévoyance perçues dans le cadre d’un régime complémentaire obligatoire doivent être prises en compte pour la détermination de la rémunération annuelle brute. A l’inverse, les indemnités complémentaires des prestations de sécurité sociale versées en vertu d’un contrat de prévoyance à adhésion facultative ne sont pas soumises à l’impôt sur le revenu.

N’étant pas imposables, les indemnités de prévoyance perçues dans le cadre d’un régime complémentaire à adhésion facultative ne doivent pas être prises en compte pour la détermination de la rémunération annuelle brute.

V. Cas du versement d’une indemnité de congés payés

Les indemnités de congés payés, y compris celles versées par des caisses de congés payés, sont imposables en tant qu’elles constituent la rémunération de l’activité salariée.

En conséquence, l’évaluation du montant du salaire brut de l’année antérieure à la rupture du contrat de travail doit intégrer les indemnités de congés payés versées par la caisse des congés payés.

En cas de pluralité d’employeurs au cours de l’année antérieure à la rupture du contrat de travail et à défaut de pouvoir déterminer la quote-part des indemnités de congés payés liées au contrat avec l’employeur qui procède au licenciement, la totalité du montant des indemnités de congés payés perçues dans l’année par le salarié est prise en compte.

Dans la situation particulière du salarié expatrié dans une filiale étrangère d’un groupe et qui après son retour en France est licencié, et lorsque l’intéressé a acquitté ses impôts à l’étranger, le revenu fiscal déclaré en France pour l’année antérieure à la rupture du contrat de travail est nul.

Dès lors que l’employeur apporte la preuve qu’une rémunération a été allouée au salarié au cours de l’année civile précédant la rupture de son contrat de travail, si celle-ci n’a pas été soumise à l’impôt en France en l’absence de domiciliation fiscale en France pendant la période d’expatriation, la limite d’exonération peut être appréciée par référence au double de cette rémunération.

Dans l’hypothèse d’une pluralité d’employeurs au cours de l’année précédant la rupture du contrat de travail, la rémunération annuelle brute de référence est celle déclarée par l’employeur qui a procédé au licenciement.

Lorsque le salarié est lié par plusieurs contrats de travail avec plusieurs sociétés d’un même groupe, c’est le montant global des indemnités perçues au titre de la rupture des contrats qui doit être comparé au double des rémunérations perçues l’année précédente dans le cadre de ces contrats.

VIII. Cas de cumul d’un contrat de travail et d’un mandat social

En cas de cumul d’un contrat de travail et d’un mandat social au sein d’une même société ou de plusieurs sociétés d’un même groupe, la rémunération annuelle brute de référence s’entend de l’ensemble des rémunérations perçues au cours de l’année précédant la rupture du contrat de travail au titre de l’exercice des fonctions de mandataire social et de salarié.

Cette limite s’applique au montant global des indemnités perçues au titre de la cessation de l’ensemble des fonctions.

Lorsque le contrat de travail du salarié muté ou transféré au sein d’une même entité économique et sociale est maintenu – et non rompu – la rémunération annuelle brute de référence est constituée de l’ensemble des rémunérations perçues par l’intéressé au cours de l’année précédant la rupture du contrat de travail dans le cadre de son contrat qui s’est poursuivi entre ses employeurs successifs avant d’être rompu.

Un salarié est muté en mars 2025 d’une société A à une société B de la même unité économique et sociale. La société B procède à son licenciement en 2026. Pour la détermination de la rémunération de référence, il convient de prendre en compte non seulement la rémunération versée en 2025 par la société B qui a notifié le licenciement mais aussi celle versée par la société A, ces deux rémunérations ayant été perçues par le salarié au cours de l’année civile précédant la rupture de son contrat de travail.

Chapitre 2 - Assujettissement des indemnités de licenciement pour motif personnel

Section 1 - Champ des indemnités de licenciement pour motif personnel

En cas de licenciement d’un salarié pour un motif personnel, l’indemnité due par l’employeur au salarié licencié résulte soit de la loi, soit des conventions collectives, soit du contrat de travail ou des usages.

L’indemnité légale de licenciement bénéficie à tout salarié sous contrat à durée indéterminée :

licencié sans avoir commis de faute grave ou lourde,

ayant au moins une certaine durée d’ancienneté ininterrompue au service du même employeur.

Le montant de l’indemnité est fonction de l’ancienneté du salarié au sein de l’entreprise. Il s’agit d’une indemnité minimale, versée à défaut de dispositions plus favorables de la convention collective, d’usages ou du contrat de travail.